Согласно п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ услуги в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанного в лицензии) или воспитательного процесса не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДС.
В соответствии с п. 6 ст. 33 Закона Российской Федерации "Об образовании" от 10.07.92 г. N 3266-1 (ред. от 7.07.03 г.) право на ведение образовательной деятельности и льготы, установленные законодательством Российской Федерации, возникают у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения). Статьей 21 Закона предусмотрено, что профессиональная подготовка может быть получена в образовательных учреждениях начального профессионального образования и других образовательных учреждениях: межшкольных учебных комбинатах, учебно-производственных мастерских, учебных участках (цехах), а также в образовательных подразделениях организаций, имеющих соответствующие лицензии, и в порядке индивидуальной подготовки у специалистов или рабочих, имеющих соответствующую квалификацию.
Согласно п.п. 10, 28 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 18.10.2000 г. N 796, лицензия на осуществление образовательной деятельности имеет приложение, в котором в том числе указываются перечень образовательных программ, направлений и специальностей подготовки, по которым предоставляется право ведения образовательной деятельности, их уровень (ступени) и направленность, нормативные сроки освоения. Лицензирование деятельности образовательного учреждения по новым для него образовательным программам производится независимо от наличия у него лицензии на ведение образовательной деятельности по другим образовательным программам. Перечень новых образовательных программ включается в приложение к действующей лицензии.
При этом согласно п. 2 указанного Положения образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, лицензированию не подлежит.
Учитывая изложенное, при отсутствии в лицензии на ведение образовательной деятельности такого вида деятельности, как подготовка по программам профессиональной подготовки работников сроком до 72 часов, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании или квалификации, у организации отсутствует право на получение льготы, предусмотренной п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ, по данной деятельности.
Организация проводила подготовку (повышение квалификации) работников. Все условия, предусмотренные п. 3 ст. 264 НК РФ, соблюдены. Однако налоговая инспекция признала данные расходы необоснованными, поскольку повышение квалификации проводилось в течение менее 72 часов (Постановление Правительства РФ от 26.06.1995 N 610). Правомерны ли действия налоговой инспекции?
В соответствии с п. 7 Постановления Правительства РФ от 26.06.1995 N 610 повышение квалификации включает в себя в том числе краткосрочное (не менее 72 часов) тематическое обучение по вопросам конкретного производства, которое проводится по месту основной работы специалистов и заканчивается сдачей соответствующего экзамена, зачета или защитой реферата.
Таким образом, если продолжительность подготовки (переподготовки) специалиста составляет менее 72 часов, ее нельзя рассматривать как форму повышения квалификации работника и разновидность программы дополнительного образования. Согласно подп. "а" п. 2 Положения о лицензировании образовательной деятельности (утверждено Постановлением Правительства РФ от 18.10.2000 N 796) такая деятельность лицензированию не подлежит.
Согласно подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на подготовку и переподготовку (в том числе с повышением квалификации кадров) относятся к прочим расходам организации, связанным с производством и (или) реализацией (при этом указанные расходы могут учитываться только при соблюдении условий, предусмотренных в п. 3 ст. 264 НК РФ).
Формулировка подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ подразумевает, что понятие "подготовка и переподготовка" кадров шире понятия "повышение квалификации".
При этом в соответствии со ст. 196 ТК РФ формы профессиональной подготовки (переподготовки) кадров определяются работодателем. Отсюда следует, что они могут быть любыми.
В ситуации, изложенной в вопросе, можно говорить о том, что организация понесла расходы на оплату услуг, которые связаны с подготовкой (переподготовкой) кадров, хотя они и не связаны с получением сотрудниками организации дополнительного образования или повышением их квалификации (так как продолжительность подготовки составляет менее 72 часов). Поэтому, на наш взгляд, налоговая инспекция не права, и эти расходы можно учесть в целях налогообложения по подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Кроме того, указанные в вопросе расходы можно учесть для целей налогообложения прибыли и по иным основаниям.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, установленный ст. 264 НК РФ, является открытым. Указанные затраты могут быть признаны налогоплательщиком в соответствии с подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ (как расходы на консультационные и иные аналогичные услуги) либо на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией).
При этом для целей налогообложения прибыли расходы налогоплательщика могут быть приняты при условии их соответствия требованиям, содержащимся в п. 1 ст. 252 НК РФ (расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты при условии их направленности на получение дохода).
Для того чтобы доказать производственную необходимость подготовки (переподготовки) кадров, организации следует утвердить соответствующий распорядительный документ о проведении этого мероприятия с указанием причины и цели подготовки кадров, а также соответствующих лиц, подлежащих обучению, и занимаемых ими должностей.
И. Горшкова
1 февраля 2006 г.
"Новая бухгалтерия", выпуск 2, февраль 2006 г.